A stabilirlo gli eurogiudici, chiamati a pronunciarsi su una controversia che coinvolge la normativa polacca

Il titolare di un’impresa ha ricevuto da una ditta alcuni servizi di marketing soggetti a imposizione. Il titolare della ditta non ha assolto l’obbligo di iscrizione nel registro dell’Iva e l’imposta, pur avendo emesso fatture che documentavano i servizi forniti con l’indicazione dell’imposta dovuta. L’Amministrazione finanziaria polacca ha negato al contribuente il diritto a detrazione dell’Iva a monte che risultava dalle fatture emesse. Difatti chi ha emesso le fatture non è stato registrato come contribuente Iva e, non essendo stato assolto l’obbligo di registrazione imposto dalle disposizioni nazionali, le fatture emesse dal fornitore non danno diritto alla detrazione versata a monte.

Il ricorso al giudice nazionale
Il titolare dell’impresa pertanto decideva di fare ricorso al tribunale competente impugnando la decisione dell’Amministrazione finanziaria. Il ricorso era fondato sulla circostanza che la registrazione di un fornitore come contribuente Iva è soltanto un atto tecnico che non può incidere sul diritto alla detrazione dell’imposta assolta a monte. Respinto tale ricorso, il contribuente proponeva  ricorso dinanzi alla Corte di Cassazione che sottoponeva al vaglio pregiudiziale della Corte di Giustizia la seguente questione. In particolare se i principi contenuti nell’articolo 17, n. 6 dell’Iva ostino a una normativa per la quale il soggetto passivo non ottiene il diritto alla detrazione dell’imposta a monte che risulta da una fattura Iva emessa da soggetti non iscritti nel registro dei soggetti passivi Iva.

La normativa nazionale
L’articolo 96 della legge 11 marzo 2004, relativa all’Iva prevede che i soggetti passivi siano obbligati, prima del  primo  giorno  di esercizio  della  loro  attività,  a  presentare  all’autorità   finanziaria competente una dichiarazione di registrazione. L’articolo 88, n. 3 a, punto 1, lett. a), di detta legge prevede che le fatture non possano servire come base per la detrazione dell’imposta a monte e per il rimborso della differenza  dell’imposta  o  per  il   rimborso dell’imposta a monte qualora la vendita sia documentata con fatture emesse da soggetti inesistenti o non abilitati ad emettere fatture.

La normativa comunitaria
Secondo l’articolo 2 della sesta direttiva: “Sono soggette ad IVA: le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, effettuate a  titolo oneroso all’interno del paese da    un soggetto passivo che  agisce  in  quanto tale”. L’articolo 4 prevede che: “Si considera soggetto passivo chiunque esercita in modo indipendente e in qualsiasi luogo una delle attività economiche di cui al par. 2, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività. Le attività economiche di cui al par. 1 sono tutte  le  attività di produttore, di commerciante o di  prestatore  di  servizi,  comprese  le attività estrattive, agricole, nonché quelle delle  professioni  liberali  o assimilate”. L’articolo 17 della direttiva prevede che: ” Il  diritto  alla  detrazione  nasce  quando  l’imposta  detraibile diventa esigibile.
 Nella misura in cui beni e servizi sono  impiegati  ai  fini  di  sue operazioni  soggette  ad  imposta,  il  soggetto  passivo  è  autorizzato  a detrarre dall’imposta di cui è debitore:
a) l’imposta sul valore aggiunto  dovuta  o  assolta  all’interno  del paese per le merci che gli sono o gli saranno fornite e per i servizi  che gli sono o gli saranno prestati da un altro soggetto passivo”; L’articolo 22, n. 3, della direttiva dispone che: “a) Ogni soggetto passivo deve  emettere  fattura  (…)  per  (…)  le prestazioni di servizi che effettua per conto di un altro  soggetto  passivo; b) Salve le disposizioni speciali  previste  dalla  presente  direttiva, nelle fatture emesse a norma della lettera a)  (…)  sono  obbligatorie  ai fini dell’imposta sul  valore  aggiunto  soltanto  le  indicazioni  seguenti (…): la data del suo rilascio; un numero sequenziale (…); il numero di identificazione ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, di cui al paragrafo 1, lettera c), sotto il quale  il  soggetto  passivo  ha effettuato (…) la prestazione di servizi; il numero di identificazione ai fini dell’imposta sul valore  aggiunto di cui al paragrafo 1, lettera c), sotto il  quale  ha  ricevuto  (…)  una prestazione di servizi (…); nome e indirizzo completo del soggetto passivo e del suo cliente; quantità e natura (…) dei servizi resi; data in cui è effettuata o ultimata (…) la  prestazione  di  servizi (…)”.

Il giudizio dinanzi alla Corte di Giustizia
Secondo i togati europei il diritto a detrazione è parte integrante del meccanismo Iva e in linea di principio non può essere soggetto a limitazioni. Tale diritto va esercitato immediatamente per tutte le imposte che hanno gravato sulle operazioni effettuate a monte. Difatti il sistema delle detrazioni consente all’imprenditore di sgravarsi degli oneri dell’Iva dovuta nell’ambito di tutte le attività economiche. In tal modo viene garantita la neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche, a prescindere dallo scopo o dai risultati delle stesse, purchè queste siano soggette in via di principio a Iva.

I requisiti principali e le modalità per far valere il diritto
Con riferimento  al caso di specie, i servizi sono stati effettuati da un fornitore situato a  monte e utilizzati a valle ai fini delle operazioni tassate dalla parte ricorrente. Pertanto, sussistono i presupposti materiali previsti all’articolo 17 della sesta direttiva perché possa sorgere il diritto alla detrazione. Con riferimento alle modalità per l’esercizio del diritto alla detrazione, l’articolo 18 della sesta direttiva prevede che il soggetto passivo debba essere in possesso di una fattura redatta ai sensi dell’articolo 22, n. 3, della sesta direttiva. A tal proposito, la Corte rileva che il giudice del rinvio ha rilevato la sussistenza nella fattura di tutte le indicazioni contenute nel citato articolo 22.
Tuttavia, come precisato, il prestatore di servizi, pur avendo emesso fatture relative ai servizi forniti alla parte ricorrente, non si è fatto registrare ai fini Iva presso l’autorità nazionale competente.
L’articolo 22, n. 1, della sesta direttiva prevede infatti che ogni soggetto passivo dichiari l’inizio della sua attività in qualità di soggetto passivo.

La registrazione ai fini Iva e il diritto a detrazione
Ciò posto, nonostante l’importanza di tale registrazione ai fini del buon funzionamento del sistema Iva, il mancato adempimento di tale obbligo non può influire sul diritto a detrazione conferito dall’articolo 17 della sesta direttiva a un altro soggetto passivo.        
Difatti, tale articolo 22, n. 1 prevede soltanto l’obbligo per i soggetti passivi di dichiarare l’inizio, la variazione e la cessazione dell’attività ma non autorizza gli Stati membri a posticipare l’esercizio del diritto a detrazione fino all’inizio effettivo dello svolgimento abituale delle operazioni imponibili ovvero a precludere al soggetto passivo l’esercizio di tale diritto.
Ciò premesso, dato che l’Amministrazione finanziaria competente dispone delle informazioni necessarie per dimostrare che il soggetto passivo è debitore dell’Iva, essa non può imporre, in relazione al diritto di quest’ultimo, di detrarre l’imposta assolta a monte, condizioni supplementari che abbiano l’effetto di vanificare l’esercizio. Da ciò deriva che un eventuale inadempimento da parte del fornitore di servizi, dell’obbligo di cui all’articolo 22 della sesta direttiva, non può mettere in discussione il diritto a detrazione di cui beneficia il destinatario di tali servizi secondo l’articolo 17 della direttiva.
Allo stesso modo con riferimento all’articolo 22, n. 8 della sesta direttiva, in base al quale gli Stati membri hanno la facoltà di stabilire altri obblighi che ritengano necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’imposta e ad evitare le frodi. Difatti se è vero che tale disposizione consente agli Stati membri  di adottare talune misure, le stesse non devono tuttavia eccedere quanto necessario a tal fine e non possono quindi essere utilizzate in modo tale da mettere in discussione il diritto alla detrazione dell’Iva assolta, che costituisce un principio cardine dell’Iva.

Le conclusioni
Secondo la Corte di Giustizia l’interpretazione degli articoli 18, n. 1, lett. a) e 22, n. 3, lettera b) della sesta direttiva prevedono che un soggetto passivo può beneficiare del diritto alla detrazione Iva assolta per le prestazioni di servizi fornite da un altro soggetto passivo non registrato ai fini dell’Iva, qualora le  fatture presentino tutte le informazioni richieste dall’articolo 22, n. 3, lett. b), in particolar modo quelle necessarie ai fini dell’identificazione della persona che le ha emesse e della natura dei servizi forniti.
 
Marcello Maiorino
nuovofiscooggi.it