DISCIPLINA DELL’ERRORE
Cause di esclusione della colpevolezza
Le cause di esclusione della colpevolezza sono cause che escludono la punibilità in quanto escludono la colpevolezza, per mancanza di rimproverabilità, rispetto ad un fatto, che oggettivamente resta illecito. L’errore è falsa conoscenza della realtà naturalistica o normativa.
Vediamo adesso le principali interpretazioni avanzate dalla dottrina.
LA
TEORIA DELL’INCORPORAZIONE
La dottrina classica distingue tra:
¨ errore di fatto, quando cade su uno degli elementi richiesti per l’esistenza del reato. Esempio: Tizio spara a Caio uccidendolo perché ingannato dall’oscurità ha scambiato Caio per un animale. In tal caso Tizio non vuole la morte di un uomo, ma crede di realizzare un fatto diverso da quello previsto dalla norma penale.
¨ errore di diritto, quando riguarda il contenuto o l’esistenza di una norma di legge.
Esempio: Tizio che, credendo lecito il rubare, si impossessa della cosa mobile altrui.
Mentre l’errore di fatto esclude sempre il dolo, e la colpa qualora stesso sia incolpevole ( articolo 47, primo comma, c.p.), l’errore di diritto non scusa quando cade su di una norma penale (articolo 5 c.p.). Quest’ultimo severo principio è stato temperato dalla Sentenza della Corte Costituzionale n. 364 del 1988 che ha sancito la scusabilità dell’ignoranza della legge penale, quando questa sia inevitabile. Invece, quando l’errore di diritto cade su di una norma extra-penale, si applicherà il terzo comma dell’articolo 47 del c.p. il quale prevede che l’errore su di una legge diversa dalla legge penale, esclude a punibilità quando ha cagionato un errore sul fatto che costituisce reato. Se la questione è risolta sul piano teorico, la teoria si arresta proprio sulla distinzione tra norma penale e norma extra-penale. secondo la teoria dell’incorporazione la distinzione tra norma penale e norma extrapenale è così formulata: è extrapenale la norma che non incrimina direttamente una determinata condotta, è penale la norma che, pur non appartenendo al sistema penale, va in qualche modo ad integrare il precetto penale. Nonostante la dottrina non abbia indicato quali norme extrapenali siano integratici e quindi sottostanti al regime previsto dall’articolo5 del c.p., e norme non integratrici, la giurisprudenza ha interpretato in maniera estensiva il concetto di norma integratrice, prevedendo la esclusione della scusabilità di qualsiasi errore di diritto ed abrogando, quindi, il terzo comma dell’articolo 47 c.p.
TEORIA
DEGLI ELEMENTI NORMATIVI DEL FATTO
Alcuni studiosi hanno tentato di dare una definizione diversa di norma extrapenale, giungendo così a teorizzare l’errore di diritto su norma extrapenale ogniqualvolta venga a cadere su disposizioni di legge che definiscono gli elementi normativi della fattispecie, costituendo così un limite all’applicabilità dell’articolo 5 del c.p.
LA
DISTINZIONE TRA ERRORE SUL PRECETTO ED ERRORE SUL FATTO
A seconda dell’iter criminis su cui l’errore incide, occorre procedere alla distinzione fra errore-motivo ed errore-inabilità.
L’errore-motivo cade nel momento ideativo del fatto, sul processo formativo della volontà.
L’errore-inabilità cade nella fase esecutiva del reato, cioè nella fase in cui la volontà si traduce in atto.
Errore motivo
Adesso analizziamo il problema dell’errore motivo.
Affinché l’agente possa rendersi conto di agire in modo offensivo, antisociale e in modo illecito e, comunque, affinché possa essere rimproverato per l’ignoranza, evitabile, di tale illiceità, e che egli abbia la coscienza e volontà di porre in essere un fatto identico a quello tipico e non un fatto diverso. Per ritenersi escluso il dolo, può concludersi che l’errore esclude il dolo a seconda che precluda o meno la coscienza e volontà del fatto previsto dalla norma penale. Così va fatta la grande distinzione tra:
1) errore sul precetto penale, che si ha quando il soggetto si rappresenta e vuole un fatto che è perfettamente identico a quello previsto dalla norma penale, ma che egli crede, per errore su questa, non sia illecito;
2) errore sul fatto, che costituisce il reato, che si ha quando il soggetto, che ben può avere un’esatta conoscenza della norma penale, crede di realizzare un fatto diverso da quello da essa previsto.
Errore sul precetto
L’errore sul precetto può nascere da ignoranza o erronea interpretazione della legge penale o della legge extrapenale, richiamata dalla norma penale.
Per quanto riguarda la disciplina, questo tipo di errore scusa solo se trattasi di ignoranza o di errore inevitabili, sia esso determinato da errore sulla legge penale o extrapenale.
Errore sul fatto
L’errore sul fatto può essere, innanzitutto, determinato da errore di fatto, sia sugli elementi positivi (es. condotta) , sia su quelli negativi del fatto materiale di reato. L’art. 47 dispone che l’errore sul fatto che costituisce il reato esclude la punibilità dell’agente. Se si tratta di errore determinato da colpa, la punibilità non è esclusa, quando il fatto è previsto dalla legge come delitto colposo.
Quindi l’errore sul fatto, derivante da errore di fatto, esclude sempre il dolo. Anche l’errore su legge extrapenale ha una disciplina identica a quella dell’errore di fatto, allorché entrambi si traducano in un errore sul fatto. Quindi, riassumendo, l’errore sul fatto, derivi da errore di fatto o su norma extrapenale o extragiuridica, esclude la responsabilità per dolo, ma non quella colposa se è inescusabile ed il fatto è previsto dalla legge come reato colposo. Errore sul fatto non esclude la punibilità per un reato diverso, sempre che di questo ne esistano gli estremi oggettivi e soggettivi (art. 47/2).
Inganno
Se l’errore sul fatto deriva da un inganno, risponde del fatto commesso dalla persona ingannata, chi ha determinato l’inganno.
Per il nostro codice (art. 49/1) non è punibile chi commette un fatto non costituente reato nella supposizione erronea che esso costituisca reato.
Errore inabilità
Adesso passiamo ad analizzare il problema dell’errore-inabilità.
Aberratio causae
A) aberratio causae: si ha quando il processo causale si è svolto in modo diverso da come l’aveva previsto e voluto l’agente, pur avendo egualmente prodotto l’evento. Questo errore diventa rilevante, e quindi l’agente non è punibile, nei reati a condotta vincolata (es. furto, rapina).
Aberratio ictus
B) aberratio ictus monoffensiva : si ha quando per errore nell’uso dei mezzi di esecuzione del reato, o per un’altra causa, è cagionata offesa a persona diversa da quella alla quale l’offesa era diretta. Il colpevole risponde come se avesse commesso il reato in danno della persona che voleva offendere. Per una più recente opinione, invece, l’agente dovrebbe rispondere di tentativo rispetto alla vittima designata e di reato colposo nei confronti della persona offesa. Il colpevole soggiace alla pena stabilita per il reato più grave, aumentata sino alla metà, invece, nel caso di aberratio ictus bioffensiva, cioè quando offende due persone (tra le quali quella verso la quale l’offesa era diretta). C’è il silenzio della legge, invece, per l’aberratio ictus plurioffensiva.
Aberratio delicti
C) aberratio delicti: si ha quando per errore nell’uso dei mezzi di esecuzione, o per un’altra causa, si cagiona un evento diverso da quello voluto. L’art. 83/1 dispone che il colpevole risponde, a titolo di colpa, dell’evento non voluto (es. vetrina rotta) quando il fatto è preveduto dalla legge come delitto colposo. Si applicano, invece, le regole del concorso di reati quando l’agente, oltre a cagionare l’evento voluto, ne ha cagionato un altro non voluto (aberratio delicti bioffensiva).
BIBLIOGRAFIA
F.Mantovani Diritto penale, Cedam,1992 ;
A.Perini, Elementi di diritto penale tributario, G.Giappichelli editore, Torino,1999.
TESTO
ART. 8 LEGGE 516 DEL 1982
La disciplina sull’errore introdotta dall’art. 8 della legge 516 del 1982 ha provocato un approfondito interesse interpretativo focalizzato su tre aspetti principali.
1) L’art. 8 ha rappresentato, per alcuni, un ostacolo all’arretramento della soglia di punibilità, in quanto evita che vengano puniti comportamenti privi di concreta offensività caratterizzati da uno scarso disvalore penale.
Questa
prospettiva si è accentuata negli interventi normativi successivi alla legge
516 del 1982. Essa assume anche un rilievo particolare con riferimento alla
scelta legislativa di costruire delle fattispecie penali-tributarie in forma
contravvenzionale e con struttura omissiva.
Inoltre questa
prospettiva nel momento in cui si considera la tecnica di formulazione delle
leggi è caratterizzata dal frequente ricorso a norme penali in bianco, a fattispecie di mero pericolo astratto
spesso solamente sanzionatorie di infrazioni amministrative.
2) L’art. 8 ha introdotto, per
alcuni, delle vistose deroghe al principio generale “errore inescusabile in tutti i casi –
scusabile solo per ignoranza legis inevitabile” enunciato dall’art. 5 c.p.
3) La dottrina ha affermato che la ratio ispiratrice del legislatore del 1982 è volta a delimitare l’area di punibilità dell’illecito penale tributario per rassicurare quei contribuenti che in “buona fede” hanno commesso errori nella dichiarazione dei loro redditi dovuti dai continui e scoordinati mutamenti della legislazione fiscale.
ORIGINI DEL PROBLEMA
- Le elaborazioni dottrinarie.
- L’interpretatio abrogans
della giurisprudenza in materia di errore su legge extrapenale ai sensi dell'art. 47 c.p. cioè dell’errore su legge
diversa da quella penale che cagioni un errore sul fatto costitutivo del reato
(questo tipo di errore esclude le punibilità).
Gli orientamenti della
dottrina si riconducono a due principali filoni interpretativi:
A) Un errore su norma extrapenale può determinare un errore sul fatto criminoso perché la norma in questione “concorre” a configurarlo. Il fatto di cui si parla non è il fatto storico (cioè il fatto concreto), ma il fatto astratto. Questo perché si può realizzare un errore sul fatto concreto solo passando attraverso l’errore sul fatto astratto. Alla base di queste premesse vi è l’affermazione che l’errore di cui si occupa l’art. 47 c.p. ha per oggetto immediato la fattispecie legale e la norma in questione (art. 47 c.p.) limita il principio, sancito dall’art. 5 c.p. dell’irrilevanza della ignorantia iuris disponendo che questa assume valore quando cade su una parte della fattispecie criminosa costituita da un elemento normativo, mentre se l’errore riguarda l’intero precetto si rientra nell’ambito dell’irrilevanza dell’errore di diritto (vuol dire che vi è punibilità) ex art. 5 c.p. Ad esempio l’errore che riguarda «la norma richiamata da una norma penale in bianco abbraccia l’intero fatto di reato», così che secondo questa prima interpretazione dottrinale non esclude la colpevolezza dando luogo ad una situazione riconducibile all’art. 5 c.p.
B)
L’espressione normativa
«errore su legge diversa da quella penale, che cagioni un errore sul fatto
costitutivo del reato impone, in base all’art. 5, la distinzione tra errore su
legge extrapenale ed errore sul
precetto penale. Questa distinzione si pone sul piano della differenziazione tra leggi extra penali integratrici (nel caso in
cui la norma extrapenale concorre con la norma incriminatrice alla definizione
della fattispecie astratta ® in questo caso si fa
riferimento all’art. 5 c.p.) e leggi
extra penali non integratrici (nel caso in cui la norma extrapenale non
aggiunge nulla al tipo di illecito ® in questo caso si afferma
che l’art. 47 3° comma c.p. non costituendo una deroga al principio sancito
dall’art. 5 c.p., si colloca nello stesso solco dell’art. 47 1° comma c.p.: in
entrambi i casi cambia solo la fonte dell’errore {erronea valutazione giuridica
art. 47 3° comma e falsa rappresentazione della realtà art. 47 1° comma} ma si
tratta per entrambi pur sempre di un errore
sul fatto che costituisce reato. Ciò vale anche per le norme penali in bianco in cui vi è un
errore su norma extrapenale non
integratrice: sarà rilevante non l’art. 5, ma l’art. 47 c.p. con
conseguente esclusione della punibilità se la falsa rappresentazione si
riflette sul fatto costitutivo del reato
e non investa il senso del divieto espresso dalla norma incriminatrice. In poche parole se esse producono un errore
sul fatto non vi è punibilità (ex art. 47 c.p.) mentre se vi è errore sulla
legge vi sarà punibilità (ex art. 5 c.p.).
SIGNIFICATO
DELL’EMANAZIONE DELL’ART. 8
Adesso vediamo le ragioni che spinsero il legislatore ad emanare l’art. 8. A proposito importante è l’affermazione contenuta nella relazione al decreto legislativo: si sostiene che con questo art. 8 si cerca di superare l’interpretazione restrittiva della giurisprudenza sull’art. 47 c.p. Comunque al di là dell’intento innovativo si può notare che l’art. 8 segue un modello analogo a quello dell’art. 47 terzo comma.
In proposito occorre tener presente due punti :
1) L’art. 8 sostituisce all’espressione «legge diversa dalla legge penale» la formula «norme che disciplinano le imposte sui redditi e sul valore aggiunto»;
2) È rilevante l’errore nel caso in cui esso ha cagionato un errore sui fatti che costituiscono reato a norma del decreto.
In sostanza si è voluto evitare che, secondo la preponderante giurisprudenza, la legge tributaria fosse considerata legge penale e non extrapenale, con la conseguenza che l’errore su tale legge sarebbe stato irrilevante. Quindi il legislatore, con l’art. 8 ha dichiarato espressamente che l’errore sulle norme tributarie è rilevante.
PARTE
INNOVATIVA E PARTE RIPETITIVA ART. 8
L’indicazione
delle categorie di norme su cui può cadere l’errore scusabile ha indotto la
maggior parte della dottrina ad evidenziare il carattere innovativo rispetto
all’art. 5 c.p. dell’art. 8. Infatti evidenziando il carattere innovativo
rispetto all’art. 5 c.p. dell’art. 8. Infatti evidenziando il carattere
innovativo dell’art. 8 si può dire che
esso ha esteso le ipotesi di errore indicate nell’art. 5 c.p. non solo agli
elementi normativi del fatto, ma anche al precetto tributario richiamato dalla
norma penale.
Si pensi ad
esempio l’ipotesi di errore che cada sulla nozione di alterazione di un
documento concretandosi in una falsa rappresentazione della normativa
extrapenale in materia: tizio sbaglia perché ritiene che non sia alterazione
l’aggiunta di un qualche cosa in più all’interno di un documento senza essere
stato precedentemente autorizzato dall’avente diritto. Questo è un errore che
cade su un elemento normativo del fatto di reato e quindi non punibile secondo
l’art. 47 c.p.
Infatti non può
certo dirsi che questo tipo di errore verta sulla normativa che disciplina le
imposte sui redditi e sul valore aggiunto ma esso cade su un elemento normativo
del fatto costitutivo del reato tributario e sarà quindi seguita la disciplina
dettata dall’art. 47 c.p. (quindi è un errore scusabile). Solo in una
prospettiva che sottolinei il carattere eccezionale e derogatorio dell’art. 8
potrebbe affermarsi l’inapplicabilità del più generale principio di rilevanza
dell’errore su norma extrapenale (sancito dall’art. 5 c.p.). In una prospettiva
che, invece, evidenzia il carattere innovativo ma non derogatorio della
disciplina in esame, sotto il profilo dell’intenzione del legislatore di
superare la «restrittiva interpretazione
dell’art. 47 c.p.», non ci sarebbero ostacoli nell’affermare il carattere
scusabile di un errore che cada su una norma extrapenale non tributaria (l’idea
guida è che l’errore cada su una norma extrapenale tributaria cioè sul fatto o
su un elemento normativo del fatto costitutivo del reato tributario).
Per
giurisprudenza consolidata l’errore scriminante su legge extrapenale, ai sensi
dell’art. 47 c.p., è solo quello che cada su norma non integrativa della legge
penale. Dando questa interpretazione dell’errore scriminante si può dire che
l’art. 8 ha una portata chiarificatrice del principio sancito dall’art. 47.
Anche se si riconosce il carattere innovativo vi è comunque una
contrapposizione fra quanti ravvisano nell’errore su norme extrapenali un
errore che cade sull’intero precetto e quanti invece ravvisano in esso un
errore sul fatto che ha origine in un elemento normativo del fatto stesso.
Infatti la formula “cagionare un errore” sui fatti che costituiscono reato
ripete quella usata dall’ultimo comma dell’art. 47 c.p. Quindi rimangono non
risolti i problemi dei rapporti tra art. 8, 5 e 47. Certamente, l’eliminazione,
voluta dal legislatore in materia tributaria, della contrapposizione tra norme
extrapenali integratrici e non integratrici, consente di evitare, in questo
specifico settore, tutti i problemi collegati al contenuto di quelle
espressioni.
GLI
ORIENTAMENTI DELLA DOTTRINA RIGUARDO L’ART. 8
Le soluzioni date dalla dottrina su questo art. sono collegate alle varie interpretazioni che essa dà riguardo al problema dell’errore su norma extrapenale. Per coloro che ritenevano non possibile la distinzione tra errore su norma extrapenale non integratrice ed errore su norma extra penale integratrice hanno visto nell’art. 8 una conferma di tale interpretazione. Al contrario per coloro invece che ritengono possibile una distinzione tra norme extrapenali integratrici e non integratrici, alla luce dell’art. 47 ultimo comma viene in evidenza il carattere derogatorio (nei confronti dell’art. 47) dell’art. 8 legge 516 1982.
Per quanto riguarda poi il problema della scusabilità dell’errore su
norma tributaria determinato da colpa c’è da dire che sia l’art. 8 che
l’art. 47 ultimo comma, non fanno riferimento a questo problema, a differenza
dell’art. 47 primo comma che afferma una forma di responsabilità dovuta ad
errore determinato da colpa.
Comunque in sostanza si può dire che tutta la dottrina riconosce un
contenuto innovativo alla disposizione dell’art. 8. Parte della dottrina dà una funzione di interpretazione ricognitiva dell’art. 47 3° comma da
parte dell’art. 8, altra parte della
dottrina ritiene invece l’art. 8 derogatorio rispetto alla normativa del codice
penale.
A) (Analizzando la dottrina che considera ricognitivo l’art. 8).
Secondo l’art. 47 non è possibile che un errore su una legge extra penale si risolva in un errore sul fatto senza che la legge extra penale si incorpori nella norma penale stessa. Cioè la legge extrapenale richiamata dalla fattispecie concreta (cioè una legge penale) entra a far parte di essa. La stessa cosa viene ribadita dall’art. 8 della legge 516.
Per quanto
riguarda il rapporto tra l’art. 8 e l’art. 5, si deve dire che è scusabile
l’errore su norma tributaria che abbia determinato un errore su elementi
normativi del fatto, mentre è inescusabile l’errore su norma tributaria che
abbia comportato un errore sull’intero precetto penale.
Parte della
dottrina, riguardo a questa distinzione appena riportata, riconosce così
carattere derogatorio all’art. 8, ritenendolo applicabile anche a norme penali
in bianco (dato che la norma penale in
bianco viene completata da norme extrapenali si riconosce carattere scusabile
anche all’errore fatto su norme penali in bianco).
B) (Vediamo
adesso le interpretazioni della dottrina che ravvisano un carattere derogatorio
dell’art. 8 rispetto all’art. 47).
L’art. 8, secondo questa interpretazione avrebbe la funzione di impedire l’irrilevanza dell’errore di diritto, oltre tutto si discosta dall’art. 47 anche per il richiamo che fa esso alle norme che disciplinano le imposte sui redditi e sul valore aggiunto.
Per questa
dottrina, dunque è rilevante l’errore su
disposizioni tributarie di riempimento di norme penali in bianco.
In definitiva si
erano formate due opposte opinioni:
1) l’una che
aveva visto l’art. 8 portatore di una storica novità, avendo ravvisato in esso
il superamento del principio dell’irrilevanza dell’errore di diritto penale;
l’altra che aveva ritenuto che l’art. 8 contenesse una ripetizione di regole
già contenute nel c.p.
Passando ad analizzare il problema dell’errore determinato
da colpa, come detto l’art. 8 non dice niente a
proposito. Quindi la soluzione del
problema deve essere trovata collegando questo art. con gli articoli 47 e 5
c.p. Per quella parte della dottrina che afferma il carattere non
derogatorio dell’art. 47 3° comma
rispetto all’art. 5 c.p. si deve prevedere una responsabilità colposa quando l’errore su legge extrapenale sarà dovuto
a colpa ed il fatto sia punibile a titolo di colpa. Questa soluzione non
può essere applicata da coloro che vedono nell’art. 8 un carattere
derogatorio alla disciplina penalistica generale. Ci sono infatti studiosi che sostengono che quando ricorre all’art. 8
non residua alcuna forma di punibilità neanche a titolo di colpa. Per altra
parte della dottrina (che non ritiene derogatorio l’art. 8 rispetto all’art.
47) si ritiene ammissibile una responsabilità a titolo di colpa in presenza di
errore su legge tributaria. Questo perché l’art. 47 1° comma prevede questo
tipo di responsabilità: “non di meno se si tratta di errore determinato da
colpa la responsabilità non è esclusa, quando il fatto è previsto dalla legge come delitto colposo”.
Adesso andiamo a vedere gli orientamenti giurisprudenziali prima della sentenza 364 del 1988 della Corte
Costituzionale.
Parte della giurisprudenza non ha dato carattere innovativo all’art. 8 sia
richiamandosi al principio secondo cui non è scusante un errore che cada su
norma tributaria integratrice del precetto penale, sia negando l’applicabilità
delle disposizioni in materia di errore quando soggetto attivo del reato sia un
professionista esperto.
Altra parte della giurisprudenza ha recepito in minima parte il carattere
innovativo dell’art. 8.
Una delle prime applicazioni
dell’art. 8 si è fatta riguardo l’irregolare tenuta di libri contabili, sulla
base dell’erronea equiparazione dei registri di prima nota ad un vero e proprio
libro giornale che era avvenuta in seguito ad una direttiva del Ministero delle
Finanze. Questa sentenza ha dichiarato che può essere fonte di errore la
direttiva ministeriale che rende quindi il fatto scusabile. {cioè l’aver
sbagliato a causa di una direttiva ministeriale mi rende il fatto scusabile: è
un errore rilevante}. Un’altra sentenza ha riconosciuto la scusabilità
dell’errore nel caso in cui il rappresentante di un circolo pensava di non
essere tenuto ad un obbligo autonomo di tenuta delle scritture contabili.
Un’altra sentenza ha
dichiarato scusabile l’errore dovuto dal carattere obbiettivamente ambiguo
della normativa fiscale e dovuto dal fatto che il soggetto si sia munito di
pareri molto autorevoli.
Inoltre anche con la
sentenza del 25/02/’86 la Corte di Cassazione ha ritenuto che l’art. 8
riproduca quanto già disposto dall’art. 47 ultimo comma. Poi ha assimilato
l’errore scusante su norme tributarie con le “ipotesi di non punibilità del
contribuente, già esistenti in relazione ad illeciti amministrativi fiscali …
nei casi di errore determinato dalle incertezze e dalla difficoltà
interpretativa della normativa tributaria”.
Un’altra sentenza ha affermato che sia causa di esclusione del reato l’omessa tenuta delle scritture contabili obbligatorie ai fini dell’I.V.A. dovuta alle indicazioni previste dalla normativa regionale sulla contabilità delle U.S.L. Cioè il dipendente U.S.L. sbaglia a causa delle errate indicazioni contenute nella normativa regionale. Questa è stata vista come causa soggettiva di esclusione del reato.
Parte della giurisprudenza ha accolto lo spirito innovativo dell’art. 8 e in questo modo ha condizionato anche l’interpretazione dell’art. 47 terzo comma. Questa tendenza ha riguardato delle pronunce in materia di violazione degli obblighi di informazione alla CONSOB. Infatti si sono risolti questi problemi tenendo conto delle nuove interpretazioni dell’art. 8 proprio per la somiglianza tra le violazioni di obblighi in materia fiscale e quelle in materia riguardante la CONSOB. Così si è fatto rientrare nel territorio della disciplina dell’errore su legge diversa da quella penale, l’errore su aspetti della normativa della CONSOB (es. errore sulla qualificazione della retribuzione come entità giuridicamente distinta dalla categoria dei compensi). Dunque si può dire che si è riconosciuta la rilevanza di errori su elementi normativi di qualificazione del precetto che hanno origine extrapenale.
Per quanto riguarda le
pronunce della giurisprudenza di legittimità, c’è da dire che la prima sentenza
della Corte di Cassazione su questo argomento ha bloccato tutte le
interpretazioni innovative che si potevano dare all’art. 8: infatti essa
sostiene che l’art. 8 riproduce l’art. 47 c.p. Questa interpretazione della
Corte viene smentita dalle discussioni e dai progetti in sede di approvazione
dell’art. 8. Per superare questa
interpretazione restrittiva, infatti, si è sottolineato, da parte di molti
studiosi, come non si possa sostenere che in materia tributaria il contribuente
non sia punito nei soli casi di errore determinato dalla incertezza e dalla
difficoltà interpretativa della normativa tributaria, come avviene per gli
illeciti amministrativi secondo l’art.55 del d.p.r. 600 del 1973. Infatti non
si guarderebbe all’elemento soggettivo del fatto tipico di reato e si
guarderebbe solo agli elementi oggettivi che compongono la fattispecie. Si
andrebbe contro al principio della personalità dell’azione penale.
Tuttalpiù dalla coincidenza
tra l’art. 8 e l’art. 55 d.p.r. n° 600/1973 (affermata dalla Corte di
Cassazione) si può desumere che l’art. 8 come l’altro art. configura un ipotesi
di errore sul precetto.
SENTENZA
364 DEL 1988
La sentenza 364 del 1988
della Corte Costituzionale ha dichiarato parzialmente illegittimo l’art. 5 c.p.
nella parte in cui non prevede l’errore inevitabile come causa di scusabilità
dell’ignoranza della legge penale. Quindi la Corte ha introdotto il principio
di conoscibilità della legge penale. Nella sentenza si sostiene che
l’inevitabilità dell’errore deve essere messa in relazione sia a parametri
oggettivi, cioè chiunque in quelle determinate condizioni sarebbe caduto in
errore, sia a parametri soggettivi cioè riferiti alle particolari conoscenze
del soggetto agente. Altri parametri di valutazione di inevitabilità
dell’errore sono quelli detti “oggettivi puri” che consistono, come
espressamente detto dalla Corte, nella “assoluta
oscurità del testo legislativo” o “in
un gravemente caotico atteggiamento interpretativo degli organi giudiziari”. Comunque
rimane una certa soggettivizzazione del giudizio di inevitabilità dell’errore,
in quanto dice la Corte che “il fondamento costituzionale della scusa
dell’inevitabile ignoranza della legge penale vale soprattutto per chi versa in
condizioni soggettive di inferiorità”. Dunque, in questo caso, non sarebbe
scusabile la mancata conoscenza della legge di soggetti con elevata condizione
sociale e tecnica. La sentenza, però, non ha preso in considerazione il
problema del rapporto fra l’art. 5 e l’art. 8 della legge 516 del 1982. Infatti
si sarebbe dovuto dar conto delle deroghe apportate da tale art. 8 legge 516
1982 all’art. 5. Se si ritiene l’art. 8 una norma che conferisce rilevanza
all’errore su singoli elementi normativi della fattispecie e non sull’intero
precetto, si dovrà riconoscere la funzione ampliativa della sentenza della
Corte, cioè si dovrebbe ritenere
rilevante anche l’errore inevitabile sull’intero precetto penale. Se invece
si ritiene l’art. 8 una norma che rende scusabile l’errore anche sul precetto
richiamato da una norma penale in bianco, si deve riconoscere la portata
restrittiva della sentenza della Corte. Dunque, in sostanza, l’art. 8 può
essere interpretato come eccezione all’eccezione apportata dal nuovo articolo
5, oppure lo si inserisce nella generale disciplina derogatoria dell’errore
inevitabile sul precetto.
INTERPRETAZIONE
DOTTRINALE E GIURISPRUDENZIALE
La dottrina ha posto l’accento sulla differenza tra errore sul precetto penale tributario da assoggettare alle regole del nuovo art. 5, ed errore su un elemento normativo tributario, che si traduce in errore sul fatto, da assoggettare all’art. 8 legge 516 1982. Insomma parte della dottrina identifica l’inevitabilità dell’errore ex art. 5 c.p. con l’inescusabilità dell’errore ex art. 8 mentre altra parte della dottrina non riconosce ciò. Per quanto riguarda la giurisprudenza, si deve dire che essa riconosce all’art. 8 un’applicazione più ampia dell’art. 47 c.p. Si sostiene infatti che ha efficacia scusante in un illecito contravvenzionale, l’errore dovuto a colpa. Quindi questa sentenza ha ampliato l’ambito di operatività dell’art. 8.
Ci sono state poi altre sentenze che hanno invece sancito il parallelismo tra il nuovo art. 5 e l’art. 8 legge 516 1982. Quindi si è arrivati all’identificazione tra errore su norma tributaria ed errore di diritto. Questa riforma del 1982 ha ottenuto risultati fallimentari, infatti ci sono stati migliaia di procedimenti per reati bagatellari e non si è posto nessun freno all’evasione fiscale. Tutto questo era dovuto al fatto che quel nuovo sistema aveva creato una serie enorme di fattispecie criminose incentrate su violazioni formali inerenti alle scritture contabili (omessa istituzione, irregolare tenuta, omesse od incomplete annotazioni, ecc…). Dunque si è sentita l’esigenza di un intervento legislativo deflazionistico (cioè che renda più semplice tutta la normativa), già operato in parte con la legge 15/5/1991 n° 154. Insomma si cerca di andare verso una depenalizzazione dei reati contravvenzionali di tipo formale contenuti nella legge 516 del 1982.
BIBLIOGRAFIA
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cura di Caraccioli-Giarda-Lanzi, Padova, 1994;
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NUOVA DISCIPLINA DEI REATI IN MATERIA DI IMPOSTE SUI REDDITI E SUL VALORE AGGIUNTO, AI SENSI DELL’ARTICOLO 9 DELLA LEGGE 25 GIUGNO 1999, N.205
LA NUOVA DISCIPLINA DELL’ERRORE
Premessa
“
Lo schema di decreto legislativo” per la nuova disciplina dei reati tributari,
approvato dal governo nella seduta di consiglio del 5/1/2000, ricalca
integralmente, salvo che in un punto, il testo della “ bozza Tinti-ter” già
conosciuto, elaborato dalla relativa commissione interministeriale.
Il punto innovativo è l’introduzione di un nuovo comma 2
all’articolo 1, ( la cui rubrica diventa “ Definizioni e principi generali”)
che prevede:
“Le violazioni dipendenti da interpretazioni della normativa tributaria, o di disposizioni da essa richiamata, sono punibili soltanto in caso di palese infondatezza dell’interpretazione addotta”.
La disposizione si è resa necessaria per colmare l’evidente lacuna derivante dall’abrogazione dell’intero titolo 1 della legge 516 del 1982 e con esso dell’articolo 8 in tema di errore “l’errore sulle norme che disciplinano le imposte sui redditi e sul valore aggiunto esclude la punibilità quando ha cagionato un errore sui fatti che costituiscono reato a norma del presente decreto”.
Il legislatore delegato ha così inserito una sorta di principio di buona fede del contribuente. Quest’ultimo, invero, non sarà penalmente perseguibile se l’inesattezza dell’interpretazione non è palesemente infondata.
Si evidenziano, così, tutta una serie di problemi che rendono la norma suscettibile di interpretazioni assai diverse:
a) La palese infondatezza dell’interpretazione sarà stabilita dal giudice solo in una fase successiva;
b) la configurabilità tra interpretazione palesemente infondata e dolo specifico che caratterizza i delitti – venuta meno la categoria delle contravvenzioni – appare quanto meno difficile da ipotizzare;
c) il concetto di palese infondatezza, proprio per la vaghezza che lo caratterizza può generare non poche controversie sul rapporto tra elusione ed evasione;
d) infine, è possibile immaginare questioni interpretative in ordine all’applicazione, venuto meno il principio di ultrattività delle leggi penali finanziarie, del regime più favorevole tra il precedente articolo 8 ed il nuovo articolo 1 comma 2.
Critica della
dottrina
La novità rappresentata dal comma 2 articolo1 che ha travolto l’articolo 8, della legge 516 del 1982 in materia di errore, considerato una delle disposizioni di maggiore “civiltà”[1] contenuta nella vecchia legge, ha suscitato la preoccupazione di introdurre un principio in materia di “buona fede” del contribuente:
questi non sarà punibile per violazioni fiscali dipendenti da inesatte interpretazioni, a meno che l’interpretazione addotta sia palesemente infondata.
In realtà si può pensare che l’abolizione stessa sia poco importante, dato che i nuovi reati sono tutti delittuosi caratterizzati dal dolo specifico del fine di evasione fiscale. Una più precisa delimitazione dei confini dell’errore poteva, dunque, rendersi necessaria nel vecchio sistema che prevedeva anche delle contravvenzioni punibili a mero titolo di colpa. Poco necessaria, invece, ripetersi a fronte di delitti necessariamente dolosi.
Se si guarda al nuovo intervento ci si rende conto però che la sua innovatività sarà, in pratica, assai relativa. Appare difficile il coordinamento tra la finalità di evadere il fisco e l’adozione di un’interpretazione palesemente infondata.
Se, infatti, manca il dolo di evasione la natura dell’interpretazione non rileva, se il dolo esiste, poco importa che l’interpretazione sia infondata, dato che vi è già quanto basta per punire. Occorre pensare a sofisticatissime situazioni psicologiche per dire che il dolo di evasione viene meno solo perché l’interpretazione è fondata.
Comunque, ciò determinerà un ulteriore allargamento dei poteri discrezionali del giudice penale: nulla di più vago, infatti, del concetto di “palese infondatezza”.
Siccome la nuova norma di valore generale, una volta caduta “l’ultrattività”, può applicarsi ai vecchi reati, si porrà subito un delicato problema interpretativo:
è più favorevole il vecchio articolo 8 od il nuovo articolo 1 comma 2 ? ed ancora, il nuovo articolo1, comma 2, nei casi in cui il vecchio articolo 8 non sia ritenuto applicabile può intervenire a disciplinare anche le vecchie contravvenzioni ?[2].
PARERE DELLA COMMISSIONE GIUSTIZIA DEL
SENATO
Quanto previsto dal comma 1 articolo2 ha sollecitato l’attenzione non tanto della Commissione Giustizia della Camera quanto piuttosto di quella del Senato. In particolare si è posto il problema di chiarire se l’infondatezza dell’interpretazione da cui dipende la violazione sia da ricondurre all’area dell’errore su legge extra-penale, che esclude la punibilità quando determina un errore sul fatto che costituisce reato, ovvero sia da ricondursi alla problematica dell’errore su legge penale, in considerazione del fatto che le norme tributarie sostanziali e formali avrebbero una funzione integratrice dei divieti stabiliti dalle norme penali e sarebbero quindi, secondo un diffuso orientamento giurisprudenziale, da equiparare a queste ultime.
Rispetto al primo punto di vista il parere della Commissione è quello dell’irrilevanza della mancata riproposizione del disposto dell’articolo 8 della legge n 516 del 1982, considerando quest’ultimo quale specificazione più puntuale dell’articolo 47, comma 3, del c.p. Infatti, l’errore su legge extra- penale, che si risolvesse in un errore sul fatto che costituisce reato, escluderebbe necessariamente la punibilità per le ipotesi delittuose previste dallo schema di decreto, implicando la mancanza del dolo del soggetto agente rendendo del tutto irrilevante la palese infondatezza dell’interpretazione della normativa tributaria. In base a quanto detto sembra preferibile riportare, quindi, l’articolo 1 comma 2dello schema di decreto in oggetto alla problematica dell’errore sulla norma penale, configurando il disposto come una previsione speciale rispetto a quella di cui all’articolo 5 del c.p., come risulta dalla sentenza della Corte Costituzionale n.364 del 1988. In altri termini, in tutte le ipotesi in cui la normativa tributaria viene considerata integratrice del divieto penale, l’errore sulla stessa avrebbe sempre efficacia scusante, ed escluderebbe la punibilità, con la sola eccezione dei casi in cui l’interpretazione risulti palesemente infondata. Si tratterebbe di una previsione che terrebbe conto delle specifiche caratteristiche di complessità della normativa in questione.
Il suggerimento finale della Commissione era nel senso dell’adozione di una clausola di riserva:
“Al di fuori dei casi in cui la punibilità è esclusa ai sensi dell’articolo 47, comma 3 del c.p.”
Il legislatore delegato ha accolto la sollecitazione della Commissione del Senato facendo propria la suddetta clausola di riserva e assegnandole il compito di delineare l’area di operatività della norma “nei casi in cui le norme tributarie vengono a partecipare della natura della legge penale, in quanto integrative del precetto sanzionatorio”[3].
NUOVO DECRETO LEGISLATIVO 3 MARZO 2000:
ARTICOLO 15
IL 3 MARZO il Consiglio de ministri ha definitivamente varato il testo del decreto legislativo di riforma del diritto penale tributario, apportandovi importanti modifiche rispetto al contenuto dello schema approvato il 5 gennaio scorso.
In particole riformulando con il nuovo articolo 15, l’articolo 1, comma 2 dello schema originario che trova il suo precedente nell’articolo 8 della legge 516 del 1982.
Il nuovo enunciato normativo viene motivato da esigenze di:
a) allineamento con l’articolo 6, comma 2, del D.lgs. n. 472 del 1997, prevedendosi infatti all’articolo 15 secondo comma che “non diano luogo a fatti punibili ai sensi del presente decreto, le violazioni di norme tributarie dipendenti da obiettive condizioni di incertezza sulla loro portata e sul loro ambito di applicazione”;
b) inserire la clausola di riserva “al di fuori dei casi in cui la punibilità è esclusa a norma dell’articolo 47, terzo comma, del c.p.”.
La migliore dottrina ha correttamente attribuito all’articolo 6, comma 2, del D.lgs. n.472 del 1997, la natura di ipotesi di esclusione della colpa conseguente da un errore di diritto generato da “obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono”. Tale principio elevato a principio generale ed interessante un ambito più vasto di fattispecie, costituisce l’applicazione di quanto contenuto nell’articolo 5 del c.p., rivisitato dalla Corte Costituzionale con la sentenza n.364 del 1988.
La giurisprudenza ha precisato i limiti dell’inevitabilità
dell’ignoranza, specificando che “per il
comune cittadino tale condizione è sussistente ogni qual volta egli abbia
assolto, con il criterio dell’ordinaria diligenza, al cosiddetto dovere di
informazione, attraverso l’espletamento di qualsiasi utile accertamento, per
conseguire la conoscenza della legislazione vigente in materia. Tale obbligo è
particolarmente rigoroso per tutti coloro che svolgono professionalmente una
determinata attività, i quali rispondono dell’illecito anche in virtù di una
culpa levis nello svolgimento dell’indagine giuridica. Per l’affermazione della
scusabilità dell’ignoranza occorre, cioè, che da un comportamento positivo
degli organi amministrativi o da un complessivo pacifico orientamento
giurisprudenziale l’agente abbia tratto il convincimento della correttezza
dell’interpretazione normativa e conseguentemente, della liceità del
comportamento tenuto”[4].
Date queste premesse va evitato che il richiamo all’articolo 6, comma 2, del D.lgs. 472 del 1997, fatto nella Relazione finale dal legislatore delegato porti ad una lettura del nuovo articolo 15 che tradisca l’indicazione della Commissione senatoriale.
Va recuperata la genuina ratio dell’articolo 15, quale evidenziata dalla clausola di riserva iniziale, per leggervi una precisa scelta del legislatore diretta ad ampliare le ipotesi di ignoranza inevitabile, ex articolo 5 del c.p., tramite l’estensione a quella indotta da un’obiettiva incertezza della norma tributaria integrativa del precetto penale, sganciata dall’elemento soggettivo sotteso all’errata cognizione del precetto stesso.
Un’incertezza che si sostanzia quindi di profili oggettivi quali:
¨ pluralità di interpretazioni possibili;
¨ difetti di coordinamento e di stesura che ne rendano incomprensibile l’esatto ambito di applicazione;
¨ la marcata oscurità del testo;
¨ in generale tutto quanto attiene al dato normativi suscettibile di essere valutato dal giudice quale causa di obiettiva condizione di incertezza sulla sua portata e sul suo ambito applicativo.
Si attiva così un consistente spazio alla discrezionalità valutativa del giudice. L’interpretazione proposta che si potrebbe definire oggettivistica, dell’articolo 15, consente di dare senz’altro rilievo anche a situazioni di incertezza maturate nell’imminenza dell’entrata in vigore delle norme tributarie integrative del precetto penale. Ma soprattutto, consente di contrarre la marginalità nell’applicazione dell’esimente per ignoranza inevitabile correlata al grado di socializzazione ed alla categoria professionale di appartenenza dell’autore del reato.
ARTICOLO 15: PROBLEMA
Gli effetti del descritto sganciamento dell’esimente da profili soggettivi costituiscono il tratto di novità più significativo dell’articolo 15, anche se si può prevedere che nella pratica sarà dato più frequentemente rilievo alla incertezza interpretativa quale elemento importante e concorrente nell’accertamento del dolo, piuttosto che addentrarsi in un’analisi oggettiva delle ragioni di incertezza proprie del testo della norma. Questa analisi, infatti, richiederebbe una puntuale ricognizione del suo iter legislativo, del sistema complessivo in cui è inserita, dei suoi precedenti storici e della materialità del vissuto di questi ultimi.
NUOVO DECRETO LEGISLATIVO
3 MARZO 2000:ARTICOLO 16
IL
PROCEDIMENTO DI INTERPELLO
Il
procedimento di interpello è disciplinato dalla legge delega del 1999 numero
205. Questa legge delega al governo il potere di approvare un decreto che
riformi la disciplina dei reati in materie di imposte sui redditi e sul valore
aggiunto. Questa riforma produrrà il risultato di cancellare tutta la
disciplina penale tributaria oggi in vigore, soprattutto la legge numero 516
del 1982, dato che l’articolo 9 primo comma della legge delega ordina che si
debba procedere “alla abrogazione del titolo 1 del decreto legge 10/7/1982
numero516, e delle altre norme vigenti incompatibili con la nuova disciplina”.
In questa legge il diritto di interpello è disciplinato dall’articolo 9 secondo comma lettera f, il quale prevede
“LA NON PUNIBILITA’ DI CHI SI SIA UNIFORMATO AL PARERE DEL COMITATO CONSULTIVO
PER L’APPLICAZIONE DELLE NORME ANTI ELUSIVE, ISTITUITO AI SENSI DEL’ARTICOLO 21
DELLA LEGGE 30/12/1991 NUMERO 413”.
L’articolo
16 del decreto legislativo, che attua la delega conferita al governo dalla
legge 205 del 1999, disciplina il
diritto di interpello. In base a questo articolo per ottenere la pronuncia del
comitato consultivo per l’applicazione delle norme anti-elusive, il
contribuente può richiedere un preventivo parere alla Direzione generale del
Ministero delle finanze, fornendo gli elementi idonei a qualificare la
fattispecie prospettata. Se entro sessanta giorni dalla richiesta del
contribuente la Direzione non si pronuncia, o nel caso n cui il contribuente
non voglia uniformarsi al parere fornito dalla Direzione generale, il
contribuente medesimo potrà richiedere un parere al comitato per l’applicazione
delle norme anti-elusive. Se entro sessanta giorni dalla richiesta del
contribuente il comitato non si pronuncia, il contribuente emetterà nei suoi
confronti una diffida formale ad adempiere; se poi entro sessanta giorni dalla
presentazione della diffida il comitato non si è pronunciato, la mancata
risposta corrisponderà a silenzio-assenso.
ARTICOLO 16: UN’IPOTESI DI
ESCLUSIONE DELLA PUNIBILITA’
Questo
articolo rappresenta un’ipotesi di esclusione della punibilità per il
contribuente che si sia conformato al parere emesso dalla Direzione generale
del Ministero delle finanze o dal comitato consultivo per l’applicazione delle
norme anti-elusive. Questa previsione di non punibilità è un criterio legale di
esclusione del dolo di evasione che è sempre richiesto per la configurabilità delle ipotesi criminose.
Esso si ricollega ad un’ipotesi di errore su norma tributaria che causa un
errore sul fatto costitutivo della fattispecie. In base all’articolo 47, terzo
comma e all’articolo 8 della legge del 1982 numero 516, nelle materie previste
dalla legge del 1982 numero 516, l’errore su norma tributaria che abbia causato
un errore sul fatto scusa e trattandosi della materia tributaria scusa,
indipendentemente dal fatto che l’errore sul fatto sia causato da colpa
dell’interprete.
L’articolo
16 rappresenta una tipizzazione delle ipotesi di inconoscibilità del precetto,
enunciate dalla nota sentenza della Corte costituzionale del 1988 numero 364.La
corte, infatti, ha riconosciuto “tra le
paradigmatiche situazioni di inconoscibilità della norma penale, l’incertezza
derivante da particolari, positive, circostanze di fatto in cui si è formata la
deliberazione criminosa”. Alcuni esempi di questa incertezza sono
rappresentati dalle “assicurazioni
erronee di persone istituzionalmente destinate a giudicare sui fatti da
realizzare”[5]
Questo
principio enunciato dalla Corte era già stato sposato dalla giurisprudenza,
come dimostra la Sentenza delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione del
1994 avente ad oggetto una fattispecie relativa ai reati urbanistici [6].
Le Sezioni Unite hanno, in questa sentenza, confermato l’assoluzione
pronunciata dal giudice di merito per mancanza dell’elemento soggettivo del
reato. Gli imputati, infatti, avevano seguito l’orientamento del giudice
amministrativo che aveva affermato l’assenza del vincolo di inedificabilità. La
Cassazione sostiene che “un comportamento
positivo degli organi amministrativi o un complesso pacifico orientamento
giurisprudenziale” possano convincere l'agente della “correttezza della interpretazione normativa e della conseguente
liceità del comportamento tenuto”, andando a eliminare l’elemento
soggettivo richiesto per connotare la fattispecie criminosa.
ARTICOLO 16: LOTTA ALL’ELUSIONE FISCALE
L’articolo
16, essendo un’ipotesi di esclusione della punibilità, è, a sua volta, un
esempio di mancanza del dolo di evasione, necessario per connotare le
fattispecie criminose. E’ un articolo che intende colpire l’elusione fiscale,
cioè, come dice l’articolo 37-bis del d.p.r.
del 1973 numero 600, “tutti quegli atti, fatti, negozi anche collegati tra di
loro privi di valide ragioni economiche diretti ad aggirare obblighi o divieti
previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o
rimborsi, altrimenti indebiti”. Ma nonostante l’importanza del procedimento di
interpello nel colpire le forme di elusione fiscale, tale istituto non ha avuto
una vasta applicazione tanto da diventare un istituto asfittico non in grado di
deflazionare il numero di procedimenti penali. Tale procedimento è rimasto
circoscritto ai soli casi di applicazione nel concreto degli articoli
10,L.n.408/1990, 37 D.P.R. n. 600/1973 e 74, comma2, del tuir. Ne sono rimaste fuori le materie
dei compensi in natura, delle locazioni finanziarie, delle operazioni in
sospensione di imposta di cui all’articolo 8 D.P.R. n. 633/1972, che ben si
prestavano a essere oggetto di tale istituto.
Questa
scarsa applicazione ha finito per rendere perseguibili le condotte elusive nei
soli casi in cui esse integrino la condotta di dichiarazione fraudolenta
fondata su altri artifici idonei a fornire una falsa rappresentazione contabile[7],
rischiando così di equiparare l’elusione all’evasione. Ma come ha chiarito una
sentenza della Procura della Repubblica di Ravenna, il 3 settembre del 1993, la
distinzione tra evasione ed elusione è netta: “per dimostrare l’elemento psicologico della frode fiscale, occorre
provare che l’agente operò consapevolmente per raggiungere un fine illecito,
quello di evasione, anziché lecito, quello di elusione”. Questa netta
separazione, però, viene meno nel caso in cui si dimostri che il contribuente ha
operato un’elusione per nascondere il reato di frode. In questo caso, infatti, la
condotta elusiva integra i connotati della frode ed è quindi perseguibile
penalmente.
ARTICOLO 16. IL PARERE EMESSO DAL COMITATO CONSULTIVO PER
L’APPLICAZIONE DELLE NORME ANTI-ELUSIVE: SUA RILEVANZA NEL CAMPO PENALE
Il
procedimento di interpello, nonostante preveda che il parere sulla liceità di
un certo comportamento tenuto dal contribuente sia emesso da organi
amministrativi, influisce nella connotazione del fatto di reato, col potere di
non far punire un fatto che senza l’autorizzazione amministrativa sarebbe di
per sé punibile. La procedura d’interpello influisce, quindi, nel campo penale:
infatti se il contribuente si uniforma al parere del comitato, anche se la sua
condotta è penalmente punibile, non è punito, se al contrario non ci si
conforma, ricade nella responsabilità penale, senza poter più obiettare la
scarsa conoscenza della legge penale tributaria. Riguardo a questa procedura si
è sollevato questo interrogativo: COME PUO’ UN’ AUTORIZZAZIONE AMMINISTRATIVA,
EMESSA DAL COMITATO PER L’APPLICAZIONE DELLE NORME ANTI-ELUSIVE, ESCLUDERE CHE
UN FATTO, DI PER SE’ PUNIBILE, SIA PERSEGUIBILE PENALMENTE? Così facendo, si
affiderebbe all’amministrazione un potere che spetta solo al legislatore. Ma
del resto l’autorizzazione
amministrativa genera nel soggetto agente la ragionevole convinzione della
liceità della propria condotta e può costituire una causa di esclusione della
colpevolezza per error juris scusabile a norma dell’articolo 5 del
codice penale, come modificato dalla sentenza della Corte costituzionale
n.368 del 1988. Inoltre il non prevedere l’autorizzazione del comitato ai fini
della rilevanza sul piano penale del fatto di reato va contro anche l’articolo
27 comma tre della Costituzione; infatti che finalità rieducativa avrebbe
una pena inflitta ad un soggetto che rispetta a tal punto il precetto penale da
essersi rivolto al comitato per non commettere un comportamento penalmente
sanzionabile?. L’inflizione di una pena
in assenza del presupposto psicologico della volontà di voler commettere un
reato andrebbe contro alla finalità rieducativa della pena costituzionalmente
sancita.
Il
parere del comitato ha il potere di influire sulla coscienza da parte del
contribuente della illiceità del fatto, a tal punto che il giudice penale ne
dovrà tenere conto al momento della valutazione delle prove di colpevolezza del
contribuente, nonostante la contraria indicazione dell’articolo 21, comma 3,
parte prima, L.413/1991 per il quale “Il parere reso dal comitato ha efficacia
esclusivamente ai fini e nell’ambito del rapporto tributario”.
Infatti
“il grado di appartenenza psicologica del
fatto criminoso e, al limite, la stessa coscienza dell’illiceità del fatto
possono in realtà venire incisi dall’emanazione dei pareri”[8],
specialmente in materia tributaria dove molti reati sono il frutto di una mera creazione
legislativa. Il giudice penale nel tener conto della rilevanza che ha avuto il
parere del comitato nel comportamento del contribuente, dovrà anche valutare se
il parere positivo del comitato “abbia
determinato il contribuente in un errore di diritto inevitabile tale da
assumere rilievo esimente”[9].
Nel far questo il giudice penale dovrà tener conto della sentenza della Corte Costituzionale
n.364 del 1988 la quale indica un obbligo di informazione in capo a chi, “professionalmente inserito in un campo di
attività, non si informa sulle leggi che disciplinano lo stesso campo”[10].
E la materia oggetto di interpello si riferisce ad una normativa che ha per
destinatari soggetti professionalmente inseriti nel proprio campo di attività,
imponendo loro, per questo motivo, il dovere di informazione pena la
rimproverabilità dell’ignoranza legis. Quindi, in questo caso, un soggetto che
si sia informato ed abbia aderito al parere del comitato, data l’autorevolezza
della fonte del comitato stesso, può essere caduto in ignoranza inevitabile del
precetto.
Parte
della dottrina ha equiparato gli effetti dei precedenti giurisprudenziali in
tema di accertamento della inevitabilità dell’errore ai pareri del comitato. Ma
come anche in giurisprudenza solo in ipotesi particolari il “ragionevole affidamento nei precedenti
giurisprudenziali della Cassazione”[11]
può scagionare l’agente, così un parere del comitato non ha l’effetto di
escludere sicuramente la coscienza dell’illiceità del fatto: solo nel caso di
reiterati, conformi, pareri del comitato riguardanti precedenti fattuali
identici alla condotta del contribuente, si potrebbe escludere la
responsabilità del contribuente che ha tenuto la stessa condotta dei precedenti
oggetto di parere del comitato.
Inoltre
un altro motivo per avvalorare la tesi della liceità della condotta del
contribuente che si è uniformato ai pareri del comitato è dato dalla varietà
dei pareri del comitato, a volte tra loro divergenti, in grado di impedire ai
consociati di conoscere la normativa in materia, generando un’ignoranza
inevitabile sulla norma.
articolo 16: PROBLEMA
Un
problema che il decreto governativo non ha risolto è quello della rilevanza o
meno dell’errore nel caso un cui il contribuente si sia uniformato al parere
dei funzionari dell’amministrazione senza però seguire la procedura di
interpello.
Solo
l’attuazione pratica di questo decreto potrà risolvere tutti i dubbi e gli
interrogativi che, in pochi giorni dalla sua pubblicazione, tale decreto è
riuscito a creare.
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